Wymagalność zobowiązania, która jest istotna z punktu widzenia odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania spółki, nie jest uwarunkowana istnieniem w obrocie prawnym decyzji lub deklaracji podatkowej określającej jego wysokość. Kara umowna za niedotrzymanie terminu umowy to nie kara za wadliwość, a dla określenia prawidłowej wysokości opłaty manipulacyjnej trzeba wiedzieć, czy zachodzi racjonalna zależność między wysokością kosztów a podjętymi czynnościami organów egzekucyjnych. Tak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny.
Sprawy z zakresu odpowiedzialności członków zarządu za zobowiązania spółki często goszczą na wokandzie NSA. Sytuacją trudną jest taka, w której dopiero po zakończeniu pełnienia funkcji wychodzą na jaw nieprawidłowości i np. w toku kontroli okazuje się, że rozliczenia nie były prawidłowe. Jedną z takich spraw rozpoznał NSA 9 grudnia 2022 r., oddalając skargę kasacyjną od wyroku WSA w Warszawie z 11 października 2018 r. (III SA/Wa 1292/17).
W skardze kasacyjnej skarżący wskazał, że do momentu odwołania go z funkcji w zarządzie spółka na bieżąco wykonywała swoje zobowiązania i nie miała zaległości podatkowych. Nie toczyły się wobec niej żadne postępowania sądowe, administracyjne, podatkowe, co przesądza o tym, że skarżący nie miał możliwości złożenia wniosku o upadłość, gdyż sytuacja finansowa spółki na dzień odwołania skarżącego z zarządu była stabilna. Dopiero po kontroli podatkowej określono inną wysokość należnego podatku dochodowego spółki.
Skarżący wskazywał, że nie powinien ponosić odpowiedzialności za zobowiązania spółki, ponieważ błędnie uznano, iż w czasie, gdy pełnił funkcję w zarządzie spółki, utraciła ona zdolność do wykonywania zobowiązań i wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości; nie uwzględniono, że wobec braku innych niż Skarb Państwa wierzycieli sąd nie mógłby ogłosić upadłości spółki.
NSA nie przyznał skarżącemu racji, uznając, że przepisy ordynacji podatkowej (dalej: o.p.) zagadnienia upadłości i niewypłacalności nie regulują i sięgnąć należy do ustawy – Prawo upadłościowe i naprawcze. Zgodnie z art. 10 tej ustawy upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny, a w myśl art. 11 tej ustawy dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich zobowiązań pieniężnych. Dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje.
NSA wskazał, że dla określenia, czy dłużnik jest niewypłacalny, nie ma znaczenia okoliczność, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań pieniężnych, czy tylko niektórych z nich. Nie ma też znaczenia wielkość niewykonanych przez dłużnika zobowiązań.
Zdaniem NSA z niewypłacalnością dłużnika mamy również do czynienia, gdy dłużnik ten nie zaspokaja jednego tylko wierzyciela posiadającego znaczną wierzytelność. Niewykonywanie wymagalnych zobowiązań wobec tylko jednego wierzyciela nie zwalnia członka zarządu od zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości.
Przyjęcie, że członek zarządu zwolniony jest z obowiązku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w sytuacji, gdy spółka zalega z płatnościami wyłącznie w odniesieniu do jednego wierzyciela, stawiałoby w uprzywilejowanej pozycji tych członków zarządu, których spółki miałyby tylko jednego wierzyciela – Skarb Państwa, w stosunku do tych, których spółki miałyby co najmniej dwóch wierzycieli. Doszłoby do nierównego traktowania członków zarządu w zależności od tego, ilu wierzycieli miały zarządzane przez nich spółki, oraz do osłabienia funkcji gwarancyjnej odpowiedzialności osób trzecich.
Zdaniem NSA zasadnie WSA zaaprobował ustalenia organów przyjęte na podstawie bilansów spółki, że jej zobowiązania przekroczyły wartość jej majątku. Prawidłowo uznano, że właściwym czasem do zgłoszenia wniosku o upadłość był właśnie styczeń 2008 r. Nadto spółkę obciążały zobowiązania z tytułu podatku VAT.
Uprawniało to do uznania, iż zaistniała również przesłanka trwałego nieuiszczania zobowiązań. Moment ziszczenia się choćby jednej z przesłanek określonych w art. 11 ustawy jest czasem, gdy członek zarządu, chcąc uwolnić się od odpowiedzialności z art. 116 o.p., powinien złożyć wniosek o upadłość bądź wszczęcie postępowania układowego.
Co istotne i niebezpieczne dla członków zarządu, NSA uznał, że wymagalność zobowiązania, o której mowa w art. 11 ust. 1 ustawy, nie jest uwarunkowana istnieniem w obrocie prawnym decyzji lub deklaracji podatkowej określającej jego wysokość, tytułów wykonawczych lub kart kontowych podatnika odnotowujących kwotę zaległości wynikającej
z zobowiązania.
Kara umowna za niedotrzymanie terminu umowy to nie kara za wadliwość
Ciekawe i korzystne orzeczenie zapadło w NSA w kwestii kar umownych.
Spółka wystąpiła o interpretację, czy kara umowna za niedotrzymanie terminu umowy może stanowić koszt uzyskania przychodu dla wspólników spółki jawnej, wskazując, że kara taka nie została wyłączona z takich kosztów na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o PIT. Spółka tłumaczyła, że opóźnienia wynikały z czynników zewnętrznych.
Dyrektor KIS stwierdził, że sporna kara jest karą za wadliwe wykonanie usługi, mieści się zatem w katalogu kar umownych wyłączonych z kosztów podatkowych w świetle tego przepisu.
WSA w Kielcach wyrokiem z 30 stycznia 2020 r. uchylił interpretację (I SA/Ke 462/19). Stwierdził, że stanowisko organu prowadziłaby de facto do objęcia tym przepisem wszystkich kar umownych.
NSA oddalił skargę kasacyjną organów skarbowych wyrokiem z 8 grudnia 2022 r. (II FSK 1132/20). Sprawę przekazał do ponownego rozpoznania, ale co istotne, uznał, że WSA miał rację, uchylając interpretację.
NSA stwierdził, że sporny przepis nasuwa problemy interpretacyjne. W wyłączeniu kar umownych i odszkodowań z kosztów podatkowych ustawodawca użył trzech różnych pojęć: wady dostarczanych towarów, zwłoka w ich dostarczeniu, zwłoka w usunięciu wad towarów i usług. Nie zawarto w nim nieterminowości wykonania usług, a taki problem przedstawił podatnik.
Zdaniem NSA art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o PIT nie ma zastosowania do kar za nieterminowe wykonanie umowy, kwestia natomiast prawidłowego zaliczenia w koszty tej kary umownej winna być rozpoznana na tle przepisu ogólnego odnoszącego się do możliwości zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów takich wydatków, które mają związek z uzyskiwanym przychodem.
Koszty egzekucyjne – wyrok w siedmioosobowym składzie
Istota sporu pomiędzy prezydentem miasta K. a organem odwoławczym, który rozstrzygał NSA w siedmioosobowym składzie, sprowadzała się do kwestii prawidłowości określenia wysokości kosztów egzekucyjnych obciążających wierzyciela w związku z umorzeniem postępowania egzekucyjnego wobec zobowiązanego.
Prezydent miasta wystawił wobec pewnej spółki aż 12 tytułów wykonawczych, obejmujących podatek od nieruchomości za cały rok, nadał decyzji rygor natychmiastowej wykonalności. Spółka zgłosiła zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji. Organ egzekucyjny umorzył postępowanie, określił koszty egzekucyjne jako opłaty manipulacyjne (4275 zł od każdego tytułu). Wierzyciel wniósł zażalenie.
WSA w Gliwicach 22 maja 2018 r. uchylił postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (I SA/Gl 299/18). Uznał, że rozstrzygnięcie nastąpić musi w granicach określonych przez Trybunał Konstytucyjny.
Organ nie zgodził się ze stanowiskiem sądu, że skoro egzekucja dotyczyła podatku od nieruchomości za jeden rok podatkowy, należność mogła być objęta jednym tytułem wykonawczym. Wniósł skargę kasacyjną.
NSA po rozpoznaniu 12 kwietnia 2022 r. skargi kasacyjnej dyrektora IAS postanowił przedstawić do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów NSA zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości: jaką metodę należy uznać za właściwą do obliczenia kosztów egzekucyjnych w świetle ustawy o postępowaniu egzekucyjnym, w tym zwłaszcza art. 64 § 1 pkt 6 tej ustawy, w jej brzmieniu obowiązującym w okresie od 17 sierpnia 2016 r. do 20 lutego 2021 r.?
NSA nie podjął jednak uchwały. Rozpoznał sprawę w siedmioosobowym składzie 19 grudnia 2022 r., oddalając skargę kasacyjną (III FSK 283/21).
NSA podkreślił, że art. 64 § 1 pkt 6 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie został uchylony przez TK. Trybunał stwierdził, że przepis ten w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej opłaty manipulacyjnej, jest niezgodny z Konstytucją RP; nie wypowiedział się, czy stosować minimalną czy maksymalną opłatę i jaką metodą ją obliczać.
TK stwierdził, że ta opłata musi być adekwatna do sprawy, do stopnia jej skomplikowania itp. I NSA podzielił to stanowisko.
Stwierdził, że dla określenia prawidłowej opłaty manipulacyjnej trzeba wiedzieć, czy zachodzi racjonalna zależność między wysokością kosztów a podjętymi czynnościami organów egzekucyjnych.
