Niedostateczna kapitalizacja nie dotyczy leasingu operacyjnego, a pełnomocnictwo szczególne usuwa brak formalny w sprawie, mimo że zostało dosłane po złożeniu wniosku o nadpłatę podatku –to ostatnie ciekawe orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Spółka miała wątpliwości, czy płatności z tytułu leasingu operacyjnego stanowią koszty finansowania dłużnego w rozumieniu art. 15c ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (ustawy o CIT). We wniosku o interpretację spółka podała, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej korzysta z samochodów na podstawie umów leasingu. Dla każdego samochodu indywidualnie jako załącznik do umowy ramowej podpisywana jest umowa jednostkowa, w której ustalany jest czas trwania umowy na samochód, wskazywana jest cena samochodu i wynagrodzenie (miesięczna rata leasingowa, bez rozbicia na część kapitałową i odsetkową). Umowy leasingu zawarte przez spółkę spełniają definicję leasingu operacyjnego dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.
Leasing operacyjny to nie koszt finansowania dłużnego
Spółka zapytała, czy powinna zaliczać do kosztów finansowania dłużnego w rozumieniu art. 15c ust. 12 ustawy o CIT jakąkolwiek część raty leasingowej z tytułu leasingu operacyjnego. Przedstawiając własne stanowisko, spółka udzieliła odpowiedzi przeczącej.
W interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał to stanowisko za nieprawidłowe. Podkreślił, że art. 15c ust. 12 ustawy w zakresie wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów kosztów finansowania dłużnego dotyczy części odsetkowej raty leasingowej zarówno w przypadku leasingu operacyjnego, jak i leasingu finansowego, ustawodawca albowiem nie wskazał jednego rodzaju leasingu, do jakiego przepis powyższy mógłby mieć zastosowanie. Ograniczenie stosowania art. 15c ust. 12 ustawy do jednego rodzaju umowy leasingu, tj. wyłącznie do umów zawartych w warunkach tzw. leasingu finansowego, przeczyłoby treści przepisów ustawy podatkowej, jak również zasadzie równości podmiotów wobec prawa.
WSA w Warszawie wyrokiem z 8 stycznia 2020 r. uznał, że skarga spółki na interpretację jest zasadna (III SA/Wa 1516/19).
Stwierdził, że istotny w niniejszej sprawie jest fakt, iż przepisy ustawy o CIT postrzegają leasing znacznie szerzej niż przepisy k.c. Leasingiem jest nie tylko umowa, która jest w ten sposób kwalifikowana w prawie cywilnym, lecz także każda inna, na mocy której finansujący oddaje korzystającemu do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie o CIT podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.
Sąd zauważył, że w definicji kosztów finansowania dłużnego (art. 15c ust. 12 ustawy o CIT) ustawodawca nie zamieścił jednak odesłania do podatkowej definicji leasingu (art. 17a pkt 1), co rodzi wątpliwość, o jakie odsetki od raty leasingowej chodziło prawodawcy w relacji do limitu kosztów finansowania dłużnego.
Zdaniem WSA uznanie za prawidłowe stanowiska organu prowadziłoby zatem do rozszerzającego rozumienia pojęcia kosztów finansowania dłużnego. Przyjęcie stanowiska wyrażonego w zaskarżonej interpretacji prowadziłoby bowiem do sytuacji, w której każda opłata za używanie rzeczy (w tym na podstawie umowy dzierżawy), której naturalnym elementem jest marża właściciela za oddanie w użytkowanie, byłaby w zakresie tej marży objęta art. 15c ust. 12 ustawy o CIT jako koszty finansowania dłużnego u korzystającego oraz art. 15c ust. 13 tej ustawy jako przychody odsetkowe u dającego do korzystania.
Tymczasem ustawodawca uznał, że do kategorii kosztów finansowania dłużnego należy zaliczyć wyłącznie koszty związane z uzyskaniem od innych podmiotów środków finansowych i z korzystaniem z tych środków.
WSA stwierdził, że użyty w znowelizowanej ustawie termin „część odsetkowa raty leasingowej” powinien odnosić się tylko do leasingu finansowego, o którym mowa w art. 17f ustawy o CIT. Sąd nie podziela zatem stanowiska organu, że art. 15c ust. 1, ust. 12 i ust. 13 ustawy o CIT mają zastosowanie do wszystkich rodzajów leasingu.
Wyrokiem z 3 marca br. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną organów skarbowych. Stwierdził, że wydatki związane z leasingiem operacyjnym samochodów nie stanowią kosztów finansowania dłużnego i nie muszą być limitowane. NSA przyznał rację sądowi pierwszej instancji. Stwierdził, że art. 15c ust. 12 ustawy o CIT mówi wyłącznie o kosztach związanych z uzyskaniem od innych podmiotów środków finansowych i z korzystaniem z tych środków. Limitowanie, o którym mowa w art. 15c ustawy o CIT, może dotyczyć wyłącznie umów leasingu finansowego (II FSK 1956/20).
Pełnomocnictwo szczególne usuwa brak formalny
Rozpatrywana przez NSA sprawa w przedmiocie podatku od nieruchomości zawierała ciekawy wątek dotyczący pełnomocnictwa radcy prawnego. Chodziło o to, że spółka 28 grudnia 2018 r. złożyła wniosek o zwrot nadpłaty, dołączając korektę deklaracji na podatek od nieruchomości za rok 2013. Wniosek został podpisany przez radcę prawnego. Jednak nie dołączono dokumentu potwierdzającego ustanowienie pełnomocnictwa dla radcy prawnego. Prezydent miasta wystosował wezwanie w trybie art. 169 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa do usunięcia braków tego wniosku poprzez doręczenie pełnomocnictwa. Radca prawny 7 lutego 2019 r. przesłał kserokopię pełnomocnictwa szczególnego do reprezentowania spółki w postępowaniu podatkowym w sprawie nadpłaty w podatku od nieruchomości. Jednak organ uznał, że pełnomocnictwo to nie uprawniało radcy prawnego do reprezentowania spółki w przedmiocie nadpłaty podatku od nieruchomości. Zdaniem organu I instancji w art. 138i § 2 ordynacji podatkowej ustawodawca przyjął w odniesieniu do pełnomocnictwa szczególnego, że jego ustanowienie, a także zmiana zakresu, odwołanie lub wypowiedzenie wywierają skutek od dnia zawiadomienia o tym organu podatkowego. Zatem w grudniu 2018 r. radca prawny nie miał umocowania do reprezentowania w organie podatkowym spółki w postępowaniu podatkowym w sprawie zwrotu nadpłaty. Samorządowe kolegium odwoławcze stanęło po stronie prezydenta miasta.
Wyrokiem z 18 lutego 2020 r. WSA w Krakowie oddalił skargę spółki na postanowienie samorządowego kolegium odwoławczego i potwierdził stanowisko organów, że pełnomocnictwo jest skuteczne od daty zawiadomienia organu (I SA/Kr 17/20). Zdaniem sądu w sprawie nie budzi wątpliwości, że pełnomocnictwo szczególne zostało otrzymane przez organ I instancji w lutym 2019 r. Z tą datą zatem organ został zawiadomiony o ustanowieniu przez spółkę radcy prawnego jako pełnomocnika.
Zdaniem WSA dopiero od tego dnia pełnomocnictwo jest skuteczne. Sąd uznał, że mimo prawidłowego wezwania organu I instancji radca prawny nie wykazał uprawnień do reprezentowania spółki w przedmiotowej sprawie.
Pełnomocnictwa ogólnego zdaniem WSA też nie można uznać za skuteczne, z zapisów w Centralnym Rejestrze Pełnomocnictw Ogólnych wynika bowiem, że radca prawny został ustanowiony pełnomocnikiem ogólnym spółki od 1 stycznia 2019 r. Występując w imieniu spółki z wnioskiem o zwrot nadpłaty podatku od nieruchomości w grudniu 2018 r., nie mógł być umocowany do reprezentowania spółki na podstawie pełnomocnictwa ogólnego.
Rozpatrujący sprawę 28 lutego br. NSA podzielił w części zdanie skarżącej spółki i uchylił zaskarżony wyrok oraz przekazał sprawę do ponownego rozpoznania (III FSK 2983/21). NSA uznał, że pełnomocnictwo szczególne usuwa brak formalny i radca prawny skutecznie złożył wniosek o nadpłatę. NSA podzielił stanowisko spółki, że w warunkach rozpoznanej sprawy złożenie pełnomocnictwa szczególnego w wyznaczonym przez organ terminie skutkuje usunięciem braku formalnego i uprawnia tym samym pełnomocnika do reprezentowania spółki w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 r.
NSA wskazał, że skoro ustawodawca przewidział w art. 169 § 1 ordynacji podatkowej możliwość usunięcia braku formalnego ze skutkiem wstecznym, bo taki brak zawsze dotyczy czynności wadliwie wykonanej wcześniej, to niedopuszczalne jest stanowisko, że inny przepis prawa regulację tę niweczy. Sąd podkreślił, że nie można wykluczać działania art. 169 § 1 regulacją z artykułu 138i § 2, jak to uczynił sąd niższej instancji. Ten ostatnio wymieniony przepis należy interpretować z uwzględnieniem postanowienia art. 169 § 1. Zatem jeśli podpisany pod wnioskiem radca prawny doręczył pełnomocnictwo w ramach procedury uzupełnienia braku formalnego, to znaczy, że organ o istnieniu pełnomocnictwa został powiadomiony z dniem, w którym pełnomocnictwo wpłynęło do organu, ale w takiej sytuacji pełnomocnictwo to zaświadcza o wniesieniu wniosku przez osobę uprawnioną.
Zdaniem NSA przyjąć należy, że art. 138i § 2 normuje kwestię pełnomocnictwa przedkładanego w innym trybie niż tryb przewidziany w art. 169 § 1 ordynacji podatkowej.
