Dla osiągnięcia celu, w jakim ustawodawca wprowadził tzw. ulgę meldunkową, wystarczające było spełnienie warunku zameldowania podatnika
na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy. To zamieszkiwanie (pobyt) w określonym budynku lub lokalu przez minimalny okres było okolicznością istotną przy skorzystaniu z ulgi meldunkowej, a nie złożenie przez podatnika właściwemu organowi podatkowemu oświadczenia o zameldowaniu –
stwierdził Trybunał Konstytucyjny (SK 64/20).
Trybunał Konstytucyjny wydał wyrok dotyczący tzw. ulgi meldunkowej. Mimo że ulga ta dotyczyła mieszkań nabytych w latach 2007–2008, to wyrok ten może mieć istotne znaczenie dla podatników. Ulga polegała na tym, że sprzedając mieszkanie przed upływem pięciu lat od daty nabycia, istniała możliwość skorzystania ze zwolnienia z podatku, jeśli podatnik spełnił łącznie dwa warunki: był zameldowany w sprzedawanej nieruchomości przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy oraz złożył w urzędzie skarbowym oświadczenie potwierdzające ten fakt i zamiar skorzystania ze zwolnienia. Wielu podatników nie złożyło jednak takiego oświadczenia, twierdząc, że nie wiedzieli o takim wymogu. Podatnicy toczyli przez lata spory ze skarbówką o to, czy do skorzystania z ulgi konieczne było jego złożenie. Problemy z oświadczeniem powstały wskutek niskiej jakości legislacyjnej przepisów dotyczących ulgi, wielokrotnych zmian zasad opodatkowania sprzedaży nieruchomości, braku wzoru przedmiotowego oświadczenia składanego w urzędzie skarbowym, niejasnej dla przeciętnego podatnika treści norm prawnych, ukrytych w przepisach przejściowych poprzez odesłania do przepisów już nieobowiązujących. Problemy mogły powodować także wielokrotne zmiany terminu do złożenia oświadczenia, raz na mocy rozporządzeń, innym razem na mocy przepisów przejściowych zawartych w ustawach nowelizujących ustawę o PIT.O tym, że mamy do czynienia z ogromną rzeszą poszkodowanych podatników, świadczą dane ujawnione przezMinisterstwo Finansów, które w odpowiedzi na interpelację poselską podało, że według szacunkowych danych za lata 2008–2017 ok. 18,6 tys. podatników (osób fizycznych), z uwagi na niezłożenie w ustawowym terminie oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia z opodatkowania, nie skorzystało z przedmiotowej ulgi meldunkowej.
Skarga konstytucyjna
Sprawa, która skutkowała skargą konstytucyjną, dotyczyła podatniczki, która w maju 2010 r. sprzedała mieszkanie w budynku znajdującym się w L. i chciała skorzystać z ulgi meldunkowej. Organy skarbowe uznały jednak, że podatniczka nie może skorzystać z ulgi, której podstawą był art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nie złożyła właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego wspomnianego oświadczenia o spełnieniu warunków do skorzystania z tejże ulgi.
Organy uznały, że sprzedaż mieszkania nastąpiła przed upływem pięciu lat od końca roku, w którym miało miejsce nabycie, i podatniczka nie może skorzystać z tzw. ulgi meldunkowej, ponieważ nie zostały spełnione łącznie warunki ustawowe, uprawniające do skorzystania z tej ulgi. Mimo że podatniczka była zameldowana w lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy, nie spełniła drugiego warunku, bo nie złożyła oświadczenia.
Sprawa trafiła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, który oddalił skargę podatniczki. Niestety również Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną od wyroku WSA. Naczelny Sąd Administracyjny zgodził się ze stanowiskiem organów podatkowych. Argumentował, że podatniczka nie zaoferowała żadnego dowodu potwierdzającego złożenie posiadanego przez nią oświadczenia w urzędzie skarbowym. Co prawda podatniczka przedstawiła dowód nadania przesyłki poleconej do Urzędu Skarbowego, ale zdaniem NSA z tego dowodu nie wynikało, że przesyłka zawierała sporne oświadczenie.
Podatniczka zdecydowała o złożeniu skargi konstytucyjnej.
Sprawą zajmowała się Fundacja Praw Podatnika, do której wpływały skargi podatników i prośby o interwencję, często już po uzyskaniu niekorzystnych wyroków sądów administracyjnych czy decyzji organów podatkowych.
Fundacja wielokrotnie zwracała uwagę zwłaszcza sądów administracyjnych na kwestię niekonstytucyjności przepisów będących podstawą ulgi.
Udział w postępowaniu przed Trybunałem Konstytucyjnym zgłosił także Rzecznik Praw Obywatelskich, dostrzegając w spornych przepisach niezgodność z konstytucyjną zasadą zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa, z zasadą szczególnej określoności regulacji daninowych, a także z zasadą proporcjonalności, co w konsekwencji doprowadziło do naruszenia konstytucyjnie zagwarantowanego prawa własności skarżącej.
Trybunał Konstytucyjny 9 lipca 2025 r. wydał wyrok, w którym orzekł, że: art. 21 ust. 21 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. c ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od
1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., w związku z art. 8 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw w zakresie, w jakim uzależnia skorzystanie przez podatnika ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych od złożenia oświadczenia o zameldowaniu, jest niezgodny z art. 64
ust. 1 i 3 w związku z art. 2, art. 21 ust. 1, art. 31 ust. 3, art. 84
i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Ponadto Trybunał postanowił umorzyć postępowanie w pozostałym zakresie. Orzeczenie zapadło większością głosów (SK 64/20). Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego przepis, który uzależniał skorzystanie z ulgi od złożenia osobnego oświadczenia, był niezgodny z szeregiem przepisów Konstytucji RP, m.in. z art. 64
(dotyczącym ochrony prawa własności), art. 84 (obowiązek ponoszenia ciężarów publicznych), art. 217 (zasady nakładania podatków) oraz zasadą zaufania obywatela do państwa prawa. Trybunał Konstytucyjny wskazał, że naruszone zostały przede wszystkim zasady przyzwoitej legislacji. Podkreślił, że art. 217 Konstytucji RP nakłada na ustawodawcę określone obowiązki. Przepisy powinny być czytelne dla zwykłych podatników, nie tylko dla profesjonalistów. Trybunał podkreślił, że Minister Finansów co prawda publikuje objaśnienia i wydaje interpretacje, jednak stopień skomplikowania przepisów, które sam tworzy, stale rośnie i przekracza już akceptowany społecznie poziom.
Trybunał uznał, że dla osiągnięcia celu, w jakim ustawodawca wprowadził tzw. ulgę meldunkową, wystarczające było spełnienie warunku zameldowania podatnika na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy. To zamieszkiwanie (pobyt) w określonym budynku lub lokalu przez minimalny okres było okolicznością wystarczającą przy skorzystaniu z ulgi meldunkowej, a nie było konieczne złożenie przez podatnika właściwemu organowi podatkowemu oświadczenia o zameldowaniu.
Wprowadzenie przez ustawodawcę wymogu złożenia oświadczenia o zameldowaniu nie było niezbędne dla zapobiegania zjawisku bezpodstawnego korzystania z prawa do „ulgi meldunkowej” przez podatników niespełniających warunku materialnego w postaci zameldowania na pobyt stały. Dla ustalenia istnienia przesłanki zameldowania na pobyt stały określonej w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o PIT organy podatkowe mogły korzystać m.in. z danych widniejących w zbiorach informatycznych. Zwolnienia podatkowe nie powinny stawać się swoistą pułapką dla podatnika. W szczególności dotyczy to sytuacji, gdy mamy do czynienia ze zwolnieniami mającymi na celu wsparcie obywateli w realizacji potrzeb mieszkaniowych. Zdaniem TK ulga meldunkowa stała się instytucją pozorną, gdyż działający w zaufaniu do państwa i stanowionego przez nie prawa podatnicy nie byli w stanie jednoznacznie ustalić, a następnie prawidłowo zrealizować ciążącego na nich obowiązku o charakterze wyłącznie formalnym.
Orzeczenie TK otwiera drogę do wznowień
Eksperci twierdzą, że orzeczenie TK otwiera zasadniczo drogę do wznowień w oparciu o art. 241 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 190 ust. 4 Konstytucji RP, jednak brak publikacji wyroku w Dzienniku Ustaw blokuje rozpoczęcie biegu terminu na złożenie wniosku o wznowienie. W tej sytuacji szczególnego znaczenia nabiera prokonstytucyjna wykładnia art. 241 Ordynacji podatkowej, która – z uwagi na rangę ochrony praw majątkowych wynikających z art. 64 ust. 1
i 3 Konstytucji RP – powinna umożliwić skuteczne wznowienie postępowania do momentu przedawnienia zobowiązania podatkowego.
Ponieważ wyrok TK został wydany po kilku latach, to jednak nie we wszystkich sprawach zobowiązanie się przedawniło. Skargi składane przez podatników do sądów zawieszały bieg terminów przedawnienia, wszczynane były też postępowania karnoskarbowe, które również mogły mieć wpływ na bieg przedawnienia. Organy w niektórych przypadkach prowadziły też egzekucje należności określonych wadliwymi decyzjami, co także przerywało bieg przedawnienia. Największe problemy z odzyskaniem nadpłaconych podatków mogą mieć podatnicy, którzy byli nakłaniani przez organy podatkowe do skorygowania deklaracji podatkowych i korekty takie złożyli. W tych przypadkach trudno wskazać skuteczne rozwiązanie umożliwiające odzyskanie nadpłaty. Wznowienie postępowań można stosować jedynie w sprawach, w których spór podatnika z organami podatkowymi zakończył się ostateczną decyzją, ewentualnie ostateczną decyzją i prawomocnym wyrokiem sądu administracyjnego. W pozostałych przypadkach inicjatywa leży już raczej po stronie Ministra Finansów. Fundacja Praw Podatnika ocenia, że ustawowe uregulowanie zasad zwrotu nadpłaty po wyroku TK oznaczałoby przywrócenie stanu zgodnego z Konstytucją RP i dawałoby szanse na odzyskanie nienależnie zapłaconego podatku przez podatników, których organy państwa wprowadziły w błąd co do obowiązku jego zapłaty.
