Wykreślenie podatnika z rejestru podatników czynnych podatku od towarów
i usług w trybie art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o VAT może nastąpić poprzez
dokonanie czynności materialno-technicznej, nie wymaga formy
decyzji podatkowej i zawiadomienia podatnika. W postępowaniu
sądowoadministracyjnym, zainicjowanym skargą na postanowienie stwierdzające
uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, o odmowie przywrócenia
terminu do wniesienia odwołania, stwierdzające niedopuszczalność
odwołania – nie jest dopuszczalne wstrzymanie wykonania decyzji
wydanej przez organ pierwszej instancji.
Naczelny Sąd Administracyjny podjął bardzo ważną uchwałę dotyczącą zwłaszcza podatników podatku od towarów i usług. Zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości przedstawił do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów sam NSA. Zapytał, czy wykreślenie podatnika z rejestru podatników czynnych podatku od towarów i usług w trybie art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług może nastąpić poprzez dokonanie czynności materialno-technicznej czy też wymaga formy decyzji podatkowej?
Zagadnienie to wyłoniło się na tle rozpoznawanej skargi kasacyjnej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 września 2019 r. (III SA/Wa 726/19).
Co stwierdził WSA?
Organ podatkowy dokonał wykreślenia skarżącej spółki z rejestru podatników w oparciu o art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o VAT na skutek ustalenia, że spółka może wykorzystywać działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi. Do urzędu skarbowego wpłynęło bowiem pismo szefa Krajowej Administracji Skarbowej zawiadamiające o przedłużeniu blokady rachunków bankowych spółki. Jednak organ nie zawiadomił podatnika o wykreśleniu z rejestru.
WSA w Warszawie, po rozpoznaniu skargi spółki, stwierdził bezskuteczność czynności naczelnika urzędu skarbowego polegającej na wykreśleniu spółki z rejestru podatników VAT.
WSA co prawda zgodził się z organem podatkowym co do tego, że wykreślenie podatnika stanowi czynność materialno-techniczną, niewymagającą zachowania formy decyzji. Stanął jednakże na stanowisku, że z uwagi na konsekwencje prawne dla samego podatnika, jak i dla pewności obrotu, wykreślenie wymagało zawiadomienia podatnika ze wskazaniem podstawy prawnej wykreślenia i daty, w której nastąpił skutek wykreślenia. Sąd wskazał, że skarżąca spółka istnieje, a zawiadomienie spółki było możliwe. Sąd uznał, iż podjęcie zaskarżonej czynności materialno-technicznej bez powiadomienia podatnika nastąpiło z naruszeniem art. 121, art. 124 i art. 126 ustawy – Ordynacja podatkowa oraz art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług.
Skargę kasacyjną wnieśli od tego wyroku zarówno organ podatkowy, jak i spółka. NSA uznał, że zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości wyłoniło się w zakresie odpowiedzi na pytanie, czy wykreślenie podatnika z rejestru podatników czynnych podatku od towarówi usług w trybie art. 96
ust. 9 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług może nastąpić poprzez dokonanie czynności materialno-technicznej, czy też wymaga formy decyzji podatkowej. NSA wskazał, że w tej sprawie są trzy odmienne stanowiska. Skąd wziął się problem?
Zgodnie z art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o VAT naczelnik urzędu skarbowego wykreśla z urzędu podatnika z rejestru jako podatnika VAT bez konieczności zawiadamiania o tym podatnika, jeżeli posiadane informacje wskazują na prowadzenie przez podatnika działań z zamiarem wykorzystania działalności banków w rozumieniu art. 119zg pkt 1 Ordynacji podatkowej lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi w rozumieniu art. 119zg pkt 9 Ordynacji podatkowej. Na tle takiego brzmienia spornego przepisu wyłoniły się w orzecznictwie rozbieżne linie orzecznicze.
Zgodnie z pierwszym stanowiskiem – prezentowanym w sprawie przez organ oraz WSA w Warszawie – wykreślenie jest czynnością materialno-techniczną, która nie ma formy decyzji. Zgodnie z drugim stanowiskiem istnieje konieczność wydania w spornej sytuacji decyzji, o której mowa w art. 207 § 1 Ordynacji podatkowej, co w konsekwencji rodzi obowiązek powiadomienia o powyższym podatnika.
WSA przyjął stanowisko, że co prawda wykreślenie we wskazanym trybie jest czynnością materialno-techniczną, to jednak wymaga zawiadomienia podatnika. W związku z tymi rozbieżnościami NSA uznał konieczność rozpoznania spornej kwestii w składzie siedmiu sędziów (postanowienie I FSK 78/20).
NSA: Czynność materialno-techniczna
bez powiadamiania
NSA 23 października br. podjął następującą uchwałę: wykreślenie podatnika z rejestru podatników czynnych podatku od towarów i usług w trybie art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług następuje poprzez dokonanie czynności materialno-technicznej (I FPS 3/23). NSA wskazał, że wszelkie rozstrzygnięcia dotyczące podatników powinny być podejmowane z uwzględnieniem systematyki ustawy – Ordynacja podatkowa. Uzasadniając uchwałę, NSA wskazywał na art. 207 Ordynacji podatkowej. Zdaniem NSA, skoro celem postępowania podatkowego jest bez wątpienia rozstrzygnięcie sprawy podatkowej, która stanowi przedmiot tego postępowania, to niewątpliwie, kiedy mowa w art. 207 § 2 Ordynacji podatkowej o sprawie, chodzi o sprawę podatkową. Zdaniem NSA w przypadku wykreślenia podatnika z rejestru podatników na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o VAT nie mamy do czynienia ze sprawą podatkową w rozumieniu art. 207
Ordynacji podatkowej. Po drugie art. 96 ust. 9 pkt 5 nie legitymuje organu podatkowego do wydania decyzji w przedmiocie wykreślenia podatnika z rejestru podatników VAT. NSA stwierdził, że gdyby zaakceptować formę decyzji w rozważanej sytuacji, to w procesie wydawania decyzji konieczne stałoby się stosowanie wszystkich przepisów postępowania podatkowego, o których mowa w dziale IV Ordynacji podatkowej, ze wszystkimi tego konsekwencjami. Wykreślenie podatnika z rejestru VAT nie jest objęte normami postępowania podatkowego, wobec czego niedopuszczalne jest w tej sytuacji wydanie decyzji, skoro jej wydanie może mieć miejsce jedynie w następstwie przeprowadzonego postępowania podatkowego.
NSA wskazał też na treść samego art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o VAT, podkreślając, że wykładnia gramatyczna tego przepisu nie daje podstaw do przyjęcia, iż czynność wykreślenia z urzędu podatnika z rejestru podatników VAT bez konieczności zawiadamiania go o tym powinna przybrać formę czynności materialno-technicznej. NSA argumentował, że nie zawsze istotne uprawnienia podatnika muszą być rozstrzygane decyzją, tylko takie, dla których podstawę orzekania w tej formie dają przepisy prawa podatkowego.
Profiskalne podejście NSA
Naczelny Sąd Administracyjny stanął tym razem po stronie organu. NSA poprzez podjętą uchwałę z pewnością wpłynął na szybkość działania organów podatkowych. Kwestia ta ma ogromne znaczenie dla obrotu pomiędzy przedsiębiorcami. Brak informowania o wykreśleniu podatnika z rejestru VAT może wielu podatnikom skomplikować funkcjonowanie. Eksperci podkreślają, że co prawda można się zgodzić z NSA, że wykreślenie następuje w formie czynności materialno-technicznej. Niemniej jednak w doktrynie i orzecznictwie od wielu lat obowiązuje zasada domniemania formy decyzji administracyjnej. Przyjmuje się, że forma czynności materialno-technicznej jest zarezerwowana jedynie do sytuacji, w których nie potrzeba prowadzić jakichkolwiek czynności wyjaśniających, a prowadzenie postępowania podatkowego nie jest wyznacznikiem tego, czy wydać decyzję, czy też nie. Ważne jest to, czy organ orzeka o prawach i obowiązkach jednostki.
Wstrzymanie wykonania decyzji
Kolejną uchwałę podjął NSA 13 listopada 2023 r. przy udziale prokuratora Prokuratury Krajowej oraz przy udziale Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców w Izbie Gospodarczej. Uchwała została podjęta z wniosku Prezesa NSA dla wyjaśnienia, „czy w postępowaniu sądowoadministracyjnym, zainicjowanym skargą na postanowienie: stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, stwierdzające niedopuszczalność odwołania – dopuszczalne jest, na podstawie art. 61 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, wstrzymanie wykonania decyzji wydanej przez organ pierwszej instancji”.
NSA podjął następującą uchwałę – w postępowaniu sądowoadministracyjnym, zainicjowanym skargą na postanowienie: stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, stwierdzające niedopuszczalność odwołania – nie jest dopuszczalne, na podstawie art. 61 § 3 ustawy z dnia
30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, wstrzymanie wykonania decyzji wydanej przez organ pierwszej instancji.
Odpowiedzialność osób trzecich bez uchwały
NSA uznał, że rozstrzyganie zagadnień dotyczących odpowiedzialności członków zarządu powinno następować w odniesieniu do konkretnych okoliczności faktycznych, przy uwzględnieniu zebranych dowodów w sprawie, a to powinno należeć do składu trzech sędziów, i odmówił podjęcia uchwały w tej sprawie (III FPS 2/23).
